内外销业务易混淆 科目细化可避风险

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外贸企业出口退税适用“免税”法。与生产企业的“免税”相比，它缺乏“抵扣”功能，即出口货物和服务对应的进项税不能用于“抵扣”国内增值税，只能用于退税。如果进项税用于退税和抵扣国内销售增值税，属于重复使用进项税，会导致税收风险；如果国内进项税被扣除，就不能退还，这是税收利益的损失。

外贸企业出口退税的特点

1.退税计算方法的特点

外贸企业的出口退税方式不同于生产企业。外贸企业只能购买商品或委托加工，然后回收再销售。因此，它们的出口商品和服务可以与它们的进项税一一对应。外贸企业出口购货凭证上注明的增值税(均以增值税专用发票为例)，增值税专用发票与出口报关单一一对应。这里的“一一对应”并不意味着一张发票对应一个报关单，而是在一个完整的“购销”业务中，一个或几个报关单对应一个或几个增值税专用发票。

2.申报单的申报特点

上述特点也反映在申报表中。外贸企业在增值税申报表上严格分离出口和内销对应的进项税。该功能通过增值税附表2实现。外贸企业申报表的另一个重要特点是，本期申报时，增值税申报表与出口退税制度没有密切关系。纳税人填写增值税纳税申报表的时间可能与填写退税制度的时间不一致。申报表中填写出口进项税，但出口退税不得在当期申报。因此，即使在当前期间进行检查，也没有什么意义。然而，不在当前期间检查并不意味着不在将来检查。检查这种关系有多种方法，纳税人永远不应该冒险。

一般来说，退税系统的退税审核不受报关单的影响，退税主要根据报关单和增值税专用发票进行。然而，也有特殊情况。例如，外贸企业申报出口退税时，报关单上的产品既包括退税产品，也包括视同国内销售的产品。此时，可能需要同时在申报单中提交被视为国内销售的产品，因此这里不做详细说明。

用于扣除和退款的进项税申报

案例:外贸企业一个月的出口收入为1000万元，对应的增值税专用发票显示税额为136万元；国内销售收入不含税500万元，销项税85万元；相应的增值税发票显示税额为51万元。进项税合计187万元，所有凭证一致。税率为17%，退税率为13%。本月应交增值税金额=85-51=34(万元)；本月应退增值税=136÷17%×13%=104(万元)。本月注册税额为187万元，其中136万元为出口对应的进项税，在增值税附表二第26、27行申报，计入待抵扣进项税，进项税不参与计算国内应纳税额。本期可抵扣进项税为187-136=51(万元)。结果，总进项税187万元扣除51万元，退税104万元。

填充不正确:1。误将国内销售视为出口业务，在附表2第26、27行填写187万元的税额，相当于放弃扣除187万元。本月增值税抵扣为0，应交增值税为85-0 = 85(万元)。当月退税金额不会因扣除减少而增加，企业只能根据增值税专用发票上注明的136万元计算退税104万元。结果是进项税187万元，从0元中扣除，退税104万元。

案例2:出口业务被误认为国内销售业务，附表2第26、27行报告0。本月扣除增值税187万元，应交增值税85-187 =-102(万元)。虽然出口进项税也已在增值税申报表中扣除，但根据发票上注明的税额计算的退税额仍为104万元。根据上述情况，目前的增值税申报表与退税制度没有密切关系，所以两种申报都可以通过。结果是进项税187万元，扣除187万元，退税104万元。

对策和预防措施

1.对策:上例第一种情况，如果企业错误地将国内销售视为出口业务，将浪费51万元的进项税抵扣。根据《国家税务总局关于发布〈出口货物和服务增值税和消费税管理办法〉的公告》(国家税务总局公告2012年第24号)，外贸企业应在发生内销或视同内销的当月，向主管税务机关申请开具出口货物转为内销证明。外贸企业在取得内销出口货物证明后，在下一个增值税纳税申报期申报纳税时，应将此作为进项税的抵扣凭证。

因此，如发生上述第1种情况，外贸企业可依法向税务机关申请开具出口货物转内销证明。如果税务机关批准发行，外贸企业将使用该证书作为进项税的抵扣凭证。

在上述案例2中，出口业务被误认为国内销售业务，相应的出口进项税为136万元，用于退税(104万元)和抵扣。因此，本期应缴纳的增值税由34万元变更为102万元，违反了《增值税和税收征管法》的相关规定。有必要通过重新申报尽快补缴税款和滞纳金。有些纳税人填写出口进项税，在后期进行抵扣，或者转出进项税，认为整体增值税没有少缴。这种理解是不正确的，而且有很高的税收风险。

2.预防措施:完善内部控制管理体系。例如，应建立一个企业管理系统，如erp和sap，并将其嵌入系统中，以监控整个过程。

加强财务管理。根据《财政部、国家税务总局关于出口货物和服务增值税和消费税政策的通知》(财税[2012]39号)规定的外贸企业会计核算要求，外贸企业应单独设账核算出口货物的进项税额和进项税额。如果货物在购买时不能确定用于出口，应先记入出口库存账户，当货物用于其他目的时，从出口库存账户转出。

根据笔者的经验，单纯计算出口货物的进项税额和进项税额远远不能满足会计要求。对于外贸企业的内销和内销业务，建议在“应交税金-应交增值税”科目下增加“出口”和“内销”两个三级明细科目。将出口相应的进项税、进项税转移、出口退税等科目，全部计入“出口”明细科目，一般来说，因为相应的进项税=进项税转移+出口退税的退税率的差额，所以“应交税金-应交增值税-出口”期末科目余额应为0，否则，会计错误或国内外销售会混淆。除出口以外的所有增值税相关科目都包含在“国内销售”明细中(注:包括出口视同国内销售的业务)，本科目期末余额应为0或借方余额，即增值税申报表中的期末税额。

这种会计处理的优点是简洁明了，便于检查，对防止和监督内外贸企业之间的混淆起到了很好的作用。

作者:青岛三人兴财税管理咨询有限公司

来源：安莎通讯社